Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit

Nach § 155 Abs. 1 Satz 1 AO wer­den Steuern, soweit nichts anderes vorgeschrieben ist, von der Finanzbe­hörde durch Steuerbescheid fest­ge­set­zt. Insol­ven­zgläu­biger kön­nen dage­gen nach § 87 InsO ihre Forderun­gen nur nach den Vorschriften über das Insol­ven­zver­fahren ver­fol­gen. Sie haben ihre Forderun­gen schriftlich beim Insol­ven­zver­wal­ter anzumelden (§ 174 Abs. 1 Satz 1 InsO).

Einkommensteuer als Masseverbindlichkeit

Dementsprechend sind Insol­ven­z­forderun­gen i. S. von § 38 InsO während eines Insol­ven­zver­fahrens nach § 251 Abs. 3 AO nicht durch Steuerbescheid festzuset­zen, son­dern allen­falls durch Ver­wal­tungsakt festzustellen. Diese Ein­schränkun­gen gel­ten jedoch nicht für Mas­se­verbindlichkeit­en nach § 55 InsO, die durch Steuerbescheid gegenüber dem Insol­ven­zver­wal­ter gel­tend zu machen sind.

Mas­se­verbindlichkeit­en sind nach § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO die durch Hand­lun­gen des Insol­ven­zver­wal­ters oder in ander­er Weise durch die Ver­wal­tung, Ver­w­er­tung und Verteilung der Insol­venz­masse begrün­de­ten Verbindlichkeit­en, die nicht zu den Kosten des Insol­ven­zver­fahrens gehören.

In Bezug auf die Einkom­men­steuer kommt es für die insol­ven­zrechtliche Begrün­dung des Steuer­anspruchs darauf an, ob der einzelne (unselb­ständi­ge) Besteuerungstatbe­stand vor oder nach der Insol­ven­z­eröff­nung ver­wirk­licht wor­den ist. Liegt die Ver­wirk­lichung nach der Insol­ven­z­eröff­nung, sind son­stige Mas­se­verbindlichkeit­en gemäß § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO gegeben, die gemäß § 53 InsO vor­weg aus der Insol­venz­masse zu berichti­gen sind.

Son­stige Mas­se­verbindlichkeit­en i. S. des § 55 Abs. 1 Nr. 1 InsO sind von den Insol­ven­z­forderun­gen (§ 38 InsO) abzu­gren­zen. Insol­ven­z­forderun­gen sind nach § 38 InsO solche Forderun­gen, die bere­its zur Zeit der Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens begrün­det waren. Die Abgren­zung zwis­chen Insol­ven­z­forderun­gen und (son­sti­gen) Mas­se­verbindlichkeit­en richtet sich auss­chließlich nach dem Zeit­punkt der insol­ven­zrechtlichen Begrün­dung. Auf die steuer­rechtliche Entste­hung der Ansprüche aus dem Steuer­schuld­ver­hält­nis und deren Fäl­ligkeit kommt es nicht an.

Eine Forderung ist insol­ven­zrechtlich begrün­det, wenn der Rechts­grund für den Anspruch gelegt wurde. Dies ist der Fall, wenn der geset­zliche Besteuerungstatbe­stand ver­wirk­licht wird. Ob und wann ein Besteuerungstatbe­stand nach sein­er Art und Höhe tatbe­standlich ver­wirk­licht und damit die Steuer­forderung insol­ven­zrechtlich begrün­det wor­den ist, richtet sich auch im Anschluss an die Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens auss­chließlich nach steuer­rechtlichen Grund­sätzen.

Maßgebend ist dabei die Art der Gewin­ner­mit­tlung. Erfol­gt sie – wie hier für das Stre­it­jahr – nicht durch Betrieb­sver­mö­gensver­gle­ich (§§ 4 Abs. 1, 5 EStG), son­dern durch Ermit­tlung des Über­schuss­es der Betrieb­sein­nah­men über die Betrieb­saus­gaben nach § 4 Abs. 3 EStG, gilt das Zuflussprinzip (§ 11 Abs. 1 Satz 1 EStG). Danach ist der Tatbe­stand für die Einkom­mens­besteuerung erst voll­ständig ver­wirk­licht, wenn die Ein­nah­men bezo­gen sind, d. h. wenn sie dem Steuerpflichti­gen zufließen.

Der Einkom­men­steuerbescheid st allerd­ings insoweit rechtswidrig, als er ein Leis­tungs­ge­bot i. S. von § 254 Abs. 1 Satz 1 AO enthält.

Das Leis­tungs­ge­bot i. S. von § 254 Abs. 1 Satz 1 AO ist ein Ver­wal­tungsakt, der bere­its zum Erhe­bungsver­fahren gehört, aber noch keine Maß­nahme der Zwangsvoll­streck­ung darstellt, son­dern zeitlich zwis­chen der Fest­set­zung der geschulde­ten Leis­tung und der Voll­streck­ung liegt. Han­delt es sich – wie im Stre­it­fall – um eine Mas­se­verbindlichkeit, so darf sie zwar grund­sät­zlich mit­tels Leis­tungs­ge­botes fest­ge­set­zt wer­den. Etwas anderes gilt jedoch dann, wenn der Insol­ven­zver­wal­ter vor der Fest­set­zung der geschulde­ten Leis­tung Masse­un­zulänglichkeit angezeigt hat. Ein der­ar­tiges Leis­tungs­ge­bot ste­ht seit der Anzeige der Masse­un­zulänglichkeit in Wider­spruch zum Voll­streck­ungsver­bot des § 210 InsO, weil es den Über­gang zum Voll­streck­ungsver­fahren ein­leit­et.

Finanzgericht Düs­sel­dorf, Urteil vom 19. Juli 2016 – 10 K 2384/10 E

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