Insol­venz­eröff­nungs­ver­fah­ren – und die Vorsteuer

§ 55 Abs. 4 InsO ist nur auf Mas­se­ver­bind­lich­kei­ten, nicht aber auch auf Ver­gü­tungs­an­sprü­che zuguns­ten der Mas­se anzuwenden. 

Insol­venz­eröff­nungs­ver­fah­ren – und die Vorsteuer

Ver­bind­lich­kei­ten des Insol­venz­schuld­ners aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis, die von einem vor­läu­fi­gen Insol­venz­ver­wal­ter oder vom Schuld­ner mit Zustim­mung eines vor­läu­fi­gen Insol­venz­ver­wal­ters begrün­det wor­den sind, gel­ten nach Eröff­nung des Insol­venz­ver­fah­rens gemäß § 55 Abs. 4 InsO als Masseverbindlichkeiten.

Im Rah­men von § 55 Abs. 4 InsO sind auch Vor­steu­er­be­trä­ge abzu­zie­hen, die von einem vor­läu­fi­gen Insol­venz­ver­wal­ter oder vom Schuld­ner mit Zustim­mung eines vor­läu­fi­gen Insol­venz­ver­wal­ters begrün­det wor­den sind und die daher im Rah­men der Steu­er­be­rech­nung für die § 55 Abs. 4 InsO unter­lie­gen­den Vor­anmel­dungs­zeit­räu­me mas­se­ver­bind­lich­keits­min­dernd wir­ken [1].

Hier­aus folgt nichts ande­res für den Fall eines Vor­steu­er­über­hangs, der für die § 55 Abs. 4 InsO unter­lie­gen­den Vor­anmel­dungs­zeit­räu­me zu einem Ver­gü­tungs­an­spruch führt. Maß­geb­lich ist hier­für der auf Ver­bind­lich­kei­ten ein­ge­schränk­te Wort­laut des § 55 Abs. 4 InsO. Danach wer­den nur Ver­bind­lich­kei­ten den Mas­se­ver­bind­lich­kei­ten zuge­wie­sen. Die­se Beschrän­kung auf den Steu­er­an­spruch steht einer Erstre­ckung der Vor­schrift auf ande­re Ansprü­che aus dem Steu­er­schuld­ver­hält­nis i.S. von § 37 Abs. 1 der Abga­ben­ord­nung (AO), wie etwa dem Steu­er­ver­gü­tungs­an­spruch, ent­ge­gen [2].

Abwei­chen­des ergibt sich auch nicht aus einer Zuord­nungs­wir­kung im Vor­anmel­dungs­ver­fah­ren. Denn Vor­anmel­dun­gen kommt für die Jah­res­steu­er­fest­set­zung kei­ne mate­ri­ell-recht­li­che Bin­dungs­wir­kung zu.

Der Vor­aus­zah­lungs­be­scheid ist zu kei­ner­lei mate­ri­el­len Bestands­kraft in dem Sin­ne fähig, dass er mit gegen­über dem Jah­res­steu­er­be­scheid durch­set­zungs­fä­hi­ger Ver­bind­lich­keit über das Bestehen einer Umsatzsteuer(vorauszahlungs)schuld ent­schei­det [3]. Denn vor­läu­fi­ge Beschei­de wer­den mate­ri­ell nicht bestands­kräf­tig. Nur der end­gül­ti­ge Jah­res­steu­er­be­scheid ist unein­ge­schränkt anfecht­bar, auch wenn er einen vor­läu­fi­gen Bescheid nur bestä­tigt [4]. Dem­entspre­chend geht z.B. auch eine Ände­rung eines Umsatz­steu­er­vor­aus­zah­lungs­be­scheids nach dem wirk­sa­men Erge­hen des Umsatz­steu­er­be­scheids über den Besteue­rungs­zeit­raum des Kalen­der­jah­res ins Lee­re [5].

Die­se unmit­tel­bar das Steu­er­fest­set­zungs­ver­fah­ren betref­fen­de Recht­spre­chung ist auch bei der Zuord­nung von Steu­er­an­sprü­chen zum Insol­venz­be­reich des § 38 InsO und zum Mas­se­be­reich des § 55 InsO zu beach­ten. Daher ist für das Jahr der Insol­venz­eröff­nung nicht nur über das Bestehen und den Umfang des Steu­er­an­spruchs, son­dern auch über sei­ne insol­venz­recht­li­che Ein­ord­nung abschlie­ßend erst bei der Jah­res­steu­er­be­rech­nung und der insol­venz­recht­li­chen Durch­set­zung des Jah­res­steu­er­an­spruchs zu ent­schei­den. Dabei ist der Teil der Jah­res­steu­er, die Insol­venz­for­de­rung ist, zur Insol­venz­ta­bel­le anzu­mel­den (§§ 174 ff. InsO), wäh­rend der Teil der Jah­res­steu­er, die zu einer Mas­se­ver­bind­lich­keit nach § 55 InsO führt, durch Steu­er­be­scheid fest­zu­set­zen ist [6]. Hier­für ent­fal­tet die Sach­be­hand­lung im Vor­anmel­dungs­ver­fah­ren und die rein arbeits­tech­ni­sche Erfas­sung unter unter­schied­li­chen Steu­er­num­mern für die Berei­che der §§ 38, 55 InsO kei­ner­lei Bindungswirkung.

Dabei ver­neint der Bun­des­fi­nanz­hof die Gefahr einer Dop­pel­erfas­sung oder einer feh­ler­haf­ten Nicht­be­rück­sich­ti­gung ein­zel­ner Besteue­rungs­grund­la­gen, so dass auch dies nicht für eine Zuord­nungs­wir­kung des Vor­anmel­dungs­ver­fah­rens spricht. Denn dem Tabel­len­ein­trag der Umsatz­steu­er­jah­res­in­sol­venz­for­de­rung kommt nur die Wir­kung eines nach § 130 AO änder­ba­ren Fest­stel­lungs­be­scheids zu [7]. Daher kann eine feh­ler­haf­te Dop­pel­erfas­sung ein­zel­ner Besteue­rungs­grund­la­gen in den Berei­chen der §§ 38, 55 InsO eben­so wie eine unzu­tref­fen­de Nicht­be­rück­sich­ti­gung nach­träg­lich durch eine Ände­rung der für den Mas­se­ver­bind­lich­keits­be­reich ergan­ge­nen Steu­er­fest­set­zung wie auch durch eine Ände­rung des Tabel­len­ein­trags kor­ri­giert werden.

Über die letzt­lich ange­streb­te Klä­rung, „ob ein nach der Sal­die­rung gem. § 16 Abs. 2 Satz 1 [des Umsatz­steu­er­ge­set­zes (UStG)] ver­blei­ben­des Vor­steu­er­gut­ha­ben aus dem Zeit­raum der vor­läu­fi­gen Ver­wal­tung in die ers­te Vor­anmel­dung nach Eröff­nung vor­trags­fä­hig und mit Umsatz­steu­ern aus Lie­fe­run­gen und Leis­tun­gen nach Insol­venz­eröff­nung sal­die­rungs­fä­hig ist“ [8], kann somit nicht im Streit­fall, der das Vor­anmel­dungs­ver­fah­ren betrifft, son­dern nur im Rah­men einer den Mas­se­be­reich des § 55 InsO betref­fen­den Jah­res­steu­er­fest­set­zung ent­schie­den werden.

Auf die Über­le­gun­gen des Finanz­amt zur Aus­zah­lung der Ver­gü­tungs­an­sprü­che unter der Insol­venz­steu­er­num­mer ohne Auf­rech­nung mit ande­ren Insol­venz­for­de­run­gen kommt es nicht an.

Bun­des­fi­nanz­hof, Urteil vom 23. Juli 2020 – V R 26/​19

Insolvenzeröffnungsverfahren - und die Vorsteuer
  1. vgl. zu den Ein­zel­hei­ten BFH, Urteil vom 24.09.2014 – V R 48/​13, BFHE 247, 460, BStBl II 2015, 506[]
  2. MünchKommInsO/​Hefermehl, 4. Aufl., § 55, Rz 240; kri­tisch Tho­le in Kars­ten Schmidt, Insol­venz­ord­nung, 19. Aufl., § 55 Rz 46, jeweils m.w.N.[]
  3. BFH, Urteil vom 15.06.1999 – VII R 3/​97, BFHE 189, 14, BStBl II 2000, 46[]
  4. vgl. BFH, Urteil vom 13.11.1975 – IV R 61/​75, BFHE 120, 1, BStBl II 1977, 126[]
  5. BFH, Urteil vom 29.11.1984 – V R 146/​83, BFHE 143, 101, BStBl II 1985, 370[]
  6. vgl. zur Auf­tei­lung in „Umsatz­steu­er­jah­res­in­sol­venz­for­de­rung“ und „Umsatz­steu­er­jah­res­mas­se­ver­bind­lich­keit“ auch BFH, Urteil vom 27.09.2018 – V R 45/​16, BFHE 262, 214, BStBl II 2019, 356[]
  7. BFH, Urteil vom 24.11.2011 – V R 13/​11, BFHE 235, 137, BStBl II 2012, 298[]
  8. Uhlenbruck/​Sinz, Insol­venz­ord­nung, 15. Aufl., § 55 Rz 119[]