Keine Restschuldbefreiung für verspätet abgegebenen Umsatzsteuererklärungen

Das Finan­zamt darf durch Ver­wal­tungsakt gemäß § 251 Abs. 3 AO fest­stellen, dass ein Steuerpflichtiger im Zusam­men­hang mit Verbindlichkeit­en aus einem Steuer­schuld­ver­hält­nis wegen ein­er Steuer­straftat recht­skräftig verurteilt wor­den ist.

Keine Restschuldbefreiung  für verspätet abgegebenen Umsatzsteuererklärungen

Der Steuerpflichtige ist auch dann wegen ein­er Steuer­straftat recht­skräftig verurteilt, wenn in einem Straf­be­fehl neben dem Schuld­spruch eine Strafe bes­timmt und die Verurteilung zu dieser Strafe vor­be­hal­ten wor­den ist.

Die Fest­stel­lung darf sich auf den Zin­sanspruch beziehen, selb­st wenn die strafrechtliche Verurteilung nicht wegen der Zin­sen erfol­gt ist.

Demgemäß ist das Finan­zamt berechtigt, auf den gemäß § 184 Abs. 1 InsO erhobe­nen Wider­spruch der Steuer­schuld­ner­in gegen die Anmel­dung der Umsatzs­teuer­forderun­gen (ein­schließlich Zin­sen) zur Insol­ven­zta­belle nach § 251 Abs. 3 AO festzustellen, dass es sich dabei um Forderun­gen i.S. des § 174 Abs. 2, § 175 Abs. 2, § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO han­delt.

Die Fest­stel­lung war erforder­lich (“erforder­lichen­falls”), weil die Steuer­schuld­ner­in dem Rechts­grund der Steuer­straftat wider­sprochen hat.

Für Forderun­gen aus vorsät­zlich began­gener Hand­lung i.S. des § 302 Nr. 1 1. Alter­na­tive InsO hat der BGH bere­its mehrfach entsch­ieden, dass ein isoliert­er Wider­spruch gegen den Rechts­grund möglich ist1. Dies ist auf die Fälle der Steuer­straftat­en nach § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO zu über­tra­gen.

Hat der Schuld­ner eine Forderung bestrit­ten, kann der Gläu­biger nach § 184 Abs. 1 Satz 1 InsO Klage auf Fest­stel­lung der Forderung erheben. Ist für die Fest­stel­lung der Forderung der Rechtsweg zu den ordentlichen Gericht­en nicht gegeben, kann das Finan­zamt die Fest­stel­lung selb­st vornehmen (§ 251 Abs. 3 AO). Für die Verbindlichkeit­en aus einem Steuer­schuld­ver­hält­nis (§ 37 Abs. 1 AO) sind die ordentlichen Gerichte nicht zuständig (§ 33 Abs. 1 Nr. 1 FGO).

Wenn auch der Stre­it um die rechtliche Einord­nung der angemelde­ten Forderung als Forderung aus vorsät­zlich began­gener uner­laubter Hand­lung vor den Zivil­gericht­en zu führen ist2, ist dies nicht auf § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO zu über­tra­gen, weil es dort nicht um die Fest­stel­lung ein­er Steuer­straftat, son­dern um die Fest­stel­lung ein­er recht­skräfti­gen Verurteilung geht. Diese Vor­frage haben die zuständi­gen Strafgerichte bere­its gek­lärt. Der Geset­zge­ber hat ausweis­lich der Geset­zes­be­grün­dung auf eine recht­skräftige Verurteilung abgestellt, um dem Gericht zu ers­paren, selb­st die objek­tiv­en und sub­jek­tiv­en Voraus­set­zun­gen der Straftat fest­stellen zu müssen3.

Die Steuer­schuld­ner­in ist auch nicht durch eine ange­bliche Verkürzung des Rechtswegs benachteiligt. Gegen den Fest­stel­lungs­bescheid kon­nte sie Ein­spruch ein­le­gen und Klage zum Finanzgericht erheben. Hätte das Finan­zamt Fest­stel­lungsklage zum Amts- bzw. Landgericht (LG) erheben müssen, hätte sich die Steuer­schuld­ner­in in dem entsprechen­den Gerichtsver­fahren wehren kön­nen. In bei­den Fällen käme es zu ein­er richter­lichen Über­prü­fung der Frage, ob eine recht­skräftige Verurteilung wegen ein­er Steuer­straftat vor­liegt.

Das Finanzgericht hat zutr­e­f­fend angenom­men, dass die Steuer­schuld­ner­in in Zusam­men­hang mit den Umsatzs­teuer-Forderun­gen für die Jahre 2005 bis 2006 und 2008 bis 2009 recht­skräftig verurteilt wor­den ist.

Da die Steuer­schuld­ner­in gegen den Straf­be­fehl nicht rechtzeit­ig Ein­spruch ein­gelegt hat, ste­ht der Straf­be­fehl einem Urteil gle­ich (§ 410 Abs. 3 StPO).

Die Steuer­schuld­ner­in ist wegen ein­er Steuer­straftat recht­skräftig verurteilt, obwohl neben dem Schuld­spruch eine Strafe zwar bes­timmt, die Verurteilung zu dieser Strafe jedoch lediglich vor­be­hal­ten blieb. Für den Fall ein­er Insol­ven­zs­traftat (§ 290 Abs. 1 Nr. 1 InsO) hat der BGH diese Frage aus­drück­lich bejaht und sich mit der abwe­ichen­den Ansicht im Schrift­tum auseinan­derge­set­zt4. Da § 290 Abs. 1 Nr. 1 und § 302 Nr. 1 InsO im Wort­laut “recht­skräftig … verurteilt” übere­in­stim­men, sieht der Bun­des­fi­nanzhof keinen Anlass für eine abwe­ichende Ausle­gung.

Der Grund­satz der Ver­hält­nis­mäßigkeit erfordert keine ein­schränk­ende Ausle­gung des § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO, wie sie die Steuer­schuld­ner­in fordert.

Der Wort­laut der Vorschrift sieht keine Bagatell­gren­ze vor. Die Bagatell­gren­ze in § 290 Abs. 1 Nr. 1 InsO (Geld­strafe von mehr als 90 Tagessätzen oder Frei­heitsstrafe von mehr als drei Monat­en) wurde durch das Gesetz zur Verkürzung des Restschuld­be­freiungsver­fahrens und zur Stärkung der Gläu­biger­rechte vom 15.07.2013 ‑RestSchBe­frVer­fG-5 mit Wirkung zum 1.07.2014 einge­führt. Mit dem­sel­ben Gesetz hat der Geset­zge­ber § 302 Nr. 1 InsO um die Steuer­straftat­en ergänzt, ohne dies­bezüglich eine Bagatell­gren­ze vorzuse­hen. Vor diesem Hin­ter­grund kann nicht von ein­er plan­widri­gen Regelungslücke aus­ge­gan­gen wer­den. Der Geset­zge­ber kan­nte die Recht­sprechung des Bun­des­gericht­shofs, wonach ger­ingfügige Pflichtver­let­zun­gen nicht zu ein­er Ver­sa­gung der Restschuld­be­freiung führen soll­ten6. Die Fol­gen nach § 290 Abs. 1 Nr. 1 InsO sind außer­dem gravieren­der, weil die Restschuld­be­freiung voll­ständig ver­sagt wird, wohinge­gen § 302 Nr. 1 InsO nur Aus­nah­men von der Restschuld­be­freiung für bes­timmte Forderun­gen vor­sieht.

Trotz Tilgung der Ein­tra­gung im Bun­deszen­tral­reg­is­ter (§ 12 Abs. 2 Satz 2 BZRG) liegt weit­er­hin eine Verurteilung nach § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO vor. Auch unter dem Gesicht­spunkt der Ver­hält­nis­mäßigkeit kommt es auf die Tilgung nicht an. Zwar hat­te sich der BGH vor der Änderung des § 290 Abs. 1 Nr. 1 InsO durch das RestSchBe­frVer­fG für Ein­schränkun­gen bei Tilgungsreife der Ein­tra­gun­gen im Bun­deszen­tral­reg­is­ter aus­ge­sprochen7. In der Folge hat­te der Geset­zge­ber durch die Ein­führung ein­er fün­fjähri­gen Frist in § 290 Abs. 1 Nr. 1 InsO klargestellt, dass eine Ver­sa­gung der Restschuld­be­freiung nicht mehr auf Verurteilun­gen gestützt wer­den kann, die länger als fünf Jahre zurück­liegen. Eine solche zeitliche Ein­schränkung enthält § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO jedoch nicht. Das ist nicht unver­hält­nis­mäßig, weil § 302 Nr. 1 InsO nur den Auss­chluss einzel­ner Forderun­gen aus der Restschuld­be­freiung bet­rifft und zeitliche Gren­zen der Gel­tend­machung durch Fest­set­zungs- und Zahlungsver­jährung beste­hen.

Schließlich liegt auch keine unzuläs­sige Rück­wirkung vor, obwohl die in dem Straf­be­fehl fest­gelegte Bewährungszeit im Juni 2014 ‑somit vor der Neu­fas­sung des § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO ab 1.07.2014- bere­its abge­laufen war. Abzustellen ist nicht auf die Ver­wirk­lichung der Steuer­straftat­en bzw. die Verurteilung, son­dern auf den Zeit­punkt der Insol­ven­zantrag­stel­lung.

Die neue Geset­zes­fas­sung ist auf Insol­ven­zver­fahren anzuwen­den, die nach dem 30.06.2014 beantragt wor­den sind (Art. 103h des Ein­führungs­ge­set­zes zur Insol­ven­zord­nung). Die Steuer­schuld­ner­in hat­te im vor­liegen­den Fall am 11.10.2015 die Eröff­nung des Insol­ven­zver­fahrens beantragt.

Darüber hin­aus sind auch die Zin­sen zu berück­sichti­gen.

Obgle­ich in dem Straf­be­fehl die Zin­sen nicht aufge­führt wor­den sind, fall­en sie unter § 302 Nr. 1 3. Alter­na­tive InsO. Das ergibt sich bere­its aus dem Wort­laut des Geset­zes. Zu den Verbindlichkeit­en aus einem Steuer­schuld­ver­hält­nis gehören nach § 37 Abs. 1, § 3 Abs. 4 AO nicht nur der Steuer­anspruch selb­st, son­dern auch die steuer­lichen Neben­leis­tun­gen wie Verzögerungs­gelder, Säum­niszuschläge, Zwangs­gelder und Zin­sen. Durch die For­mulierung “sofern der Schuld­ner in Zusam­men­hang damit wegen ein­er Steuer­straftat … recht­skräftig verurteilt wor­den ist” sollen auch Neben­leis­tun­gen berück­sichtigt wer­den. Die Geset­zge­bungs­geschichte bekräftigt dieses Ergeb­nis. In der Begrün­dung des Regierungsen­twurfs zu § 302 InsO8 heißt es: “Der Unrechts­ge­halt der genan­nten Straftat­en recht­fer­tigt es, die in diesem Zusam­men­hang beste­hen­den Verbindlichkeit­en des Schuld­ners dem unbe­gren­zten Nach­forderungsrecht des Fiskus zu unter­w­er­fen.” Der Geset­zge­ber wollte sich mithin nicht auf die hin­ter­zo­ge­nen Steuern beschränken.

Bun­des­fi­nanzhof, Urteil vom 7. August 2018 — VII R 24 — 25/17; VII R 24/17; VII R 25/17

  1. BGH, Urteile vom 18.05.2006 — IX ZR 187/04, NJW 2006, 2922; vom 18.01.2007 — IX ZR 176/05, NJW-RR2007, 991; BGH, Beschluss in ZIn­sO 2014, 1055 []
  2. BGH, Beschluss vom 02.12 2010 — IX ZB 271/09, ZIn­sO 2011, 44 []
  3. BT-Drs. 17/11268, S. 32 []
  4. vgl. BGH, Beschluss vom 16.02.2012 — IX ZB 113/11, NJW 2012, 1215; LG Offen­burg, Beschluss vom 14.02.2011 4 T 33/11, ZIn­sO 2011, 542 []
  5. BGBl I 2013, 2379 []
  6. BGH, Beschluss in NJW 2012, 1215, Rz 13, m.w.N. []
  7. BGH, Beschluss in NJW 2012, 1215 []
  8. BT-Drs. 17/11268, S. 32 []