Das vom Insolvenzverwalter abgetretene Steuerguthaben – und die Beendigung des Insolvenzverfahrens

18. April 2017 | Insolvenzrecht
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Das Aufrechnungsverbot des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO besteht nach Einstellung des Insolvenzverfahrens nicht mehr. Das Finanzamt kann gegen eine abgetretene Forderung der Insolvenzmasse unter den Voraussetzungen des § 406 BGB auch gegenüber dem neuen Gläubiger die Aufrechnung erklären.

Das Aufrechnungsverbot des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO gilt nur während des Insolvenzverfahrens; nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens können Insolvenzgläubiger gemäß § 201 Abs. 1 InsO ihre Forderungen gegen den Schuldner unbeschränkt geltend machen1. Hiernach kann ein Gläubiger nach Aufhebung des Insolvenzverfahrens die Aufrechnung gegen Forderungen des Schuldners erklären, die zwar während des Insolvenzverfahrens begründet, jedoch nicht ermittelt bzw. nicht beigetrieben wurden und über die der Schuldner nunmehr wieder frei verfügen kann, da sie nicht mehr der Insolvenzbeschlagnahme (§ 80 Abs. 1 InsO) unterliegen. Gleiches gilt nach Einstellung des Insolvenzverfahrens nach Anzeige der Masseunzulänglichkeit gemäß § 215 InsO.

Der Anspruch auf Erstattung des Körperschaftsteuerguthabens ist mit der Änderung des KStG durch das Gesetz über steuerliche Begleitmaßnahmen zur Einführung der Europäischen Gesellschaft und zur Änderung weiterer steuerrechtlicher Vorschriften vom 07.12 20062 gemäß § 37 Abs. 5 Satz 2 KStG mit Ablauf des 31.12 2006 und damit nach Insolvenzeröffnung durch Beschluss vom 27.03.2006 entstanden. Im Verhältnis des Finanzamt zur GmbH galt zunächst während des Insolvenzverfahrens das Aufrechnungsverbot des § 96 Abs. 1 Nr. 1 InsO für die in diesem Zeitraum fällig werdenden Auszahlungsbeträge des Körperschaftsteuererstattungsanspruchs gemäß § 37 Abs. 5 KStG. Diese Beschränkung besteht nach Einstellung des Insolvenzverfahrens nicht mehr.

Der Insolvenzverwalter hat die zukünftigen Körperschaftsteuererstattungsansprüche der Abtretungsempfängerin abgetreten, die infolgedessen Gläubigerin der Körperschaftsteuererstattungsansprüche geworden ist. Eine Aufrechnung gegen diese Ansprüche ist gemäß § 406 BGB zulässig, der über § 226 der Abgabenordnung auch im Abgabenrecht gilt3. Bei § 406 BGB handelt es sich um eine Schutzvorschrift zugunsten des Schuldners, die sein Vertrauen in eine gegenüber dem bisherigen Gläubiger bestehende Aufrechnungslage sowie die Aussicht auf eine künftig möglicherweise entstehende Aufrechnungslage schützt; die Rechtsstellung des Schuldners darf sich durch die Abtretung nicht verschlechtern4. Die Rechtsstellung des Schuldners (hier des Finanzamt) verschlechterte sich aber, wenn aus einem ohne die Abtretung bestehenden zeitlich (auf die Dauer des Insolvenzerfahrens) begrenzten Aufrechnungsverbot ein im Fall der Abtretung unbefristetes Aufrechnungsverbot würde. Eine Ausnahme gemäß § 406 Halbsatz 2 BGB liegt im Streitfall nicht vor.

Ein zeitlich unbeschränktes Aufrechnungsverbot im Fall einer Abtretung lässt sich weder mit den anzuwendenden Vorschriften noch mit dem Sinn und Zweck des Insolvenzverfahrens rechtfertigen. Will der Insolvenzverwalter das Verfahren beenden, aber gleichwohl künftig entstehende Forderungen zur Masse ziehen, kann er gemäß § 203 InsO bzw. § 211 Abs. 3 InsO die Anordnung der Nachtragsverteilung beantragen.

Macht er von dieser Möglichkeit keinen Gebrauch, sondern zieht er die Verwertung der künftigen Forderungen durch Abtretung vor, sind die dahinter stehenden praktischen Erwägungen bzw. Schwierigkeiten bei der Masseverwertung nicht geeignet, die Schuldnerschutzvorschrift des § 406 BGB zu suspendieren. Der Zessionar trägt nach § 406 BGB das Risiko einer “Belastung” der ihm abgetretenen Forderung insoweit, als gegen sie auch mit gegenüber dem Zedenten bestehenden Ansprüchen aufgerechnet werden kann. Mit dem Grundgedanken dieser Schuldnerschutzvorschrift ist es nicht vereinbar, ein Aufrechnungsverbot in der Insolvenz über die Insolvenzbeschlagnahme hinaus im Fall einer Abtretung zur vereinfachten Forderungsverwertung anzuerkennen.

Etwas anderes folgt auch nicht aus § 159 InsO. Die Verpflichtung des Insolvenzverwalters zur Verwertung der Masse führt nicht zur Privilegierung eines Zessionars gegenüber dem Zedenten bei der Forderungsverwertung, wenn dadurch eine grundlegende schuldnerschützende Vorschrift weiter eingeschränkt wird, als es das Gesetz in § 96 InsO vorsieht. Abgesehen davon kann die Verwertung des zur Insolvenzmasse gehörenden Vermögens auch nach Anordnung einer Nachtragsverteilung erfolgen.

Die zur Begründung der gegenteiligen Ansicht von Teilen der Literatur5 herangezogene Entscheidung des RG in RGZ 140, 43 führt zu keinem anderen Ergebnis. Das RG hatte Anlass zu prüfen, wie zu entscheiden wäre, wenn die Forderung der Insolvenzmasse dem Gemeinschuldner (= Insolvenzschuldner) zur Einziehung überlassen worden wäre, und hat insoweit zutreffend ausgeführt, das Aufrechnungsverbot gälte dann nicht. Der Fall der Übertragung der Verfügungsbefugnis über die Forderung auf den Insolvenzschuldner unterscheidet sich aber nicht von dem Fall, in dem der Insolvenzschuldner durch Aufhebung bzw. Einstellung des Insolvenzverfahrens die Verfügungsbefugnis über sein Vermögen zurückerhält (§ 201 Abs. 1, § 215 Abs. 2 InsO), weil in beiden Fällen der Insolvenzbeschlag endet und die Aufrechnung somit zulässig ist.

Bundesfinanzhof, Urteil vom 13. Dezember 2016 – VII R 1/15

  1. BFH, Beschluss vom 04.09.2008 – VII B 239/07, BFH/NV 2009, 6
  2. BGBl I 2006, 2782
  3. BFH, Urteil vom 08.07.2004 – VII R 55/03, BFHE 206, 309, BStBl II 2005, 7
  4. BFH, Urteil in BFHE 206, 309, BStBl II 2005, 7
  5. Windel in Jaeger, Insolvenzordnung 2007, § 96 Rz 10; Brandes/Lohmann in Münchener Kommentar zur Insolvenzordnung, 3. Aufl.2013, § 96 Rz 2c; Gottwald/Adolphsen, Insolvenzrechtshandbuch, 5. Aufl.2015, § 45 Rz 80f; Grashoff/Kleinmanns, Vorsicht Falle: Die Abtretung von Körperschaftsteuerguthaben in der Insolvenz, Zeitschrift für das gesamte Insolvenzrecht 2008, 609, 612; von Craushaar/Holdt, Verwertung des Körperschaftsteuerguthabens im Insolvenzverfahren, Neue Zeitschrift für Insolvenzrecht 2011, 350, 353

 
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